Строки звернення до адміністративного суду з позовом про протиправність податкових повідомлень-рішень надісланих (вручених) платникам податків

Якщо момент, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів, доводиться на період дії попередньої редакції КАС України (тобто по 29 липня 2010 року включно), то в такому випадку строк звернення до суду повинен обчислюватися по такими правилами:

Якщо платник податків не розпочинав процедуру адміністративного оскарження, то 1095 днів – це загальний термін для звернення платника податків до адміністративного суду.

Встановлення саме такого терміну для звернення з позовом до суду обґрунтовується наступним.

 Статтею 99 КАС України встановлено, що для звернення до адміністративного суду щодо захисту прав, свобод та інтересів особи встановлюється річний строк.

Однак частиною третьою цієї статті КАС України також було передбачено, що для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду.

Зокрема, такий термін був встановлений Законом № 2181. Так, згідно з підпунктом 5.2.5. пункту 5.2. статті 5 Закону № 2181 було встановлено, що з урахуванням строків давності платник податків має право оскаржити в суді рішення контролюючого органу про нарахування податкового зобов’язання у будь-який момент після отримання податкового повідомлення. Підпунктом 15.1.1. пункту 15.1. статті 15 Закону № 2181 встановлено, що строки давності становлять 1095 днів.

Таким чином, при визначенні строків звернення до адміністративного суду застосовувалися терміни, встановлені відповідно до підпункту 5.2.5. пункту 5.2. статті 5 і підпункту 15.1.1. пункту 15.1. статті 15 Закону № 2181.

Якщо платник податків починав процедуру адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення, то строки для звернення до суду становлять 1095 днів і обчислюються з дня отримання платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги.

Частиною четвертою статті 99 КАС України встановлено, що якщо законом встановлена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, то обчислення строку звернення до адміністративного суду починається з дня, коли позивач дізнався про рішення суб’єкта владних повноважень за результатами розгляду його скарги на рішення, дії чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень.

Для визначення строку на звернення до адміністративного суду після завершення процедури адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення застосовувалися правила, що і в попередньому випадку, тобто такий термін обчислювався в межах строків давності (1095 днів), встановлених відповідно до підпункту 5.2.5. пункту 5.2. статті 5 і підпункту 15.1.1. пункту 15.1. статті 15 Закону № 2181.

Якщо особа дізналася або повинна були дізнатися про порушення своїх прав свобод чи інтересів після вступу в силу змін до Кодексу адміністративного судочинства України, внесених Законом України від 07.07.2010 р року № 2453-VI «Про судоустрій і статус суддів» (тобто починаючи з 30 липня 2010 року за 31.12.2010 включно), то строк звернення до суду повинен розраховуватися за такими правилами:

Якщо платник податків не розпочинав процедуру адміністративного оскарження, то мав застосовуватися місячний термін для звернення до адміністративного суду з дня отримання (вручення) платником податків податкового повідомлення-рішення.

Навколо застосування цих термінів розгорталися запеклі дискусії між фахівцями. Однак судова практика в більшості випадків склалася одноманітно. Кардинальна зміна позиції адміністративних судів в питаннях визначення термінів для звернення до суду і незастосування строку у 1095 днів, визначеного підпунктом 5.2.5. пункту 5.2. статті 5 і підпункту 15.1.1. пункту 15.1. статті 15 Закону № 2181, спричинило доповнення законодавцем статті 99 КАС України частиною п’ятою, згідно з якою встановлено місячний строк для звернення до адміністративного суду щодо оскарження рішення суб’єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів.

З огляду на ту обставину, що частина п’ята статті 99 КАС України, статті 5 і 15 Закону України № 2181, по суті, визначають строки звернення до адміністративного суду, проте частина п’ята статті 99 КАС України є пізнішою за часом прийняття в порівнянні зі статтями 5 та 15 Закону України № 2181, отже, фактично має місце припинення дії положення закону заміною іншим положенням закону, тому існують правові підстави для визначення саме місячного терміну на оскарження податкових повідомлень-рішень, встановленого частиною п’ятою статті 99 КАС України.

Якщо платник податків починав процедуру адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення, то строки для звернення до суду становлять місячний термін і обчислюються з дня отримання платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги.

В цьому випадку підлягали застосуванню строки звернення, передбачені частиною четвертою статті 99 КАС України, згідно з якою було встановлено, що якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, то для звернення до адміністративного суду встановлюється місячний строк, який обчислюється з дня, коли позивач дізнався про рішення суб’єкта владних повноважень за результатами розгляду його скарги на рішення, дії чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень.

Якщо особа дізналася або повинна були дізнатися про порушення своїх прав свобод чи інтересів після набрання ПК України (тобто починаючи з 1 січня 2011), то строк звернення до суду повинен розраховуватися за такими правилами:

Якщо платник податків не розпочинав процедуру адміністративного оскарження, то 1095 днів – це загальний термін для звернення платником податків до адміністративного суду.

Встановлення саме такого терміну для звернення з позовом до суду обґрунтовується наступним.

Частиною п’ятою статті 99 КАС України встановлено, що для звернення до адміністративного суду щодо оскарження рішення суб’єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів, встановлюється місячний строк.

Однак частиною третьою статті 99 КАС встановлено, що для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів. Згідно з абзацом 1 пункту 56.18. статті 56 ПК України платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення про нарахування грошового зобов’язання у будь-який момент після отримання такого рішення з урахуванням строків давності, який згідно з пунктом 102.1. статті 102 ПК України становить 1095 днів.

Применение таких общеправовых методов сравнения нормативно-правовых актов, как время принятия, юридическая сила, всеобщность и специальность норм и т.д., на наш взгляд, дает основания утверждать, что срок обращения в административный суд в этом случае должна составлять именно 1095 дней со дня получения налогоплательщиком налогового уведомления-решения, и соответственно при определении этого срока следует руководствоваться не частью пятой статьи 99 КАС Украины, а частью третьей статьи 99 КАС Украины и абзацем 1 пункта 56.18. статьи 56 ПК Украины.

Якщо платник податків починав процедуру адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення, то строки для звернення до суду становлять 1095 днів і обчислюються з дня отримання платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги.

Встановлення саме такого терміну для звернення з позовом до суду обґрунтовується наступним.

Частиною четвертою статті 99 КАС України встановлено, що якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, то для звернення до адміністративного суду встановлюється місячний строк, який обчислюється з дня, коли позивач дізнався про рішення суб’єкта владних повноважень за результатами розгляду його скарги на рішення, дії чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень. В абзаці 4 пункту 56.18. статті 56 ПК України зазначено, що процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.

Аналогічну норму містить і ПК України, зокрема, пунктом 56.19. статті 56 ПК України визначено, що у разі якщо до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов’язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження в відповідно до пункту 56.17 статті 56 ПК України.

Однак згідно з абзацом 1 пункту 56.18. статті 56 ПК України платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення про нарахування грошового зобов’язання у будь-який момент після отримання такого рішення з урахуванням строків давності, який згідно з пунктом 102.1. статті 102 ПК України становить 1095 днів.

Абзацом 2 пункту 56.18. статті 56 ПК України визначено, що у разі якщо платником податків до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, строк звернення до суду продовжується на строк, що фактично пройшов з дати звернення платника податків із скаргою до контролюючого органу до дати отримання (включно) таким платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги.

Таким чином, по суті, існує правова колізія, коли встановлені правила щодо термінів, які суперечать один одному. Зокрема, маємо такі строки судового оскарження:

– Місячний термін, який обчислюється з дня, коли позивач дізнався про рішення суб’єкта владних повноважень за результатами розгляду його скарги на рішення суб’єкта владних повноважень, тобто протягом місяця, наступного за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 статті 56 ПК України, – відповідно до частини четвертої статті 99 КАС України та пункту 56.19. статті 56 ПК України;

– 1095 днів, які обчислюються з дня отримання платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги, – відповідно до частини третьої статті 99 Кодексу адміністративного судочинства України та абзаців 1 і 2 пункту 56.18. статті 56 ПК України.

З огляду на пункт 56.21. статті 56 ПК України згідно з яким, у разі якщо норма НК України або іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі НК України, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків, існують правові підстави для застосування в цьому випадку адміністративними судами частини третьої статті 99 Кодексу адміністративного судочинства України та абзаців 1 і 2 пункту 56.18. статті 56 ПК України, тобто строків оскарження, що становлять 1095 днів, які обчислюються з дня отримання платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги.